Il mancato esercizio di un'attività dà diritto al rimborso dell'eccedenza IVA. Il rimborso IVA, pertanto, può essere richiesto anche da una società che non ha mai avviato l’attività. È questo, in sintesi, quanto chiarito dall'Agenzia delle entrate con risposta n. 584 del 14 settembre 2021 secondo la quale il diritto al rimborso dell'eccedenza IVA assolta ed effettivamente dovuta sugli acquisti propedeutici all'avvio di una attività sussiste nel presupposto dell'effettiva connessione degli acquisti con l'espletamento della progettata attività e delle conseguenti operazioni attive imponibili o operazioni attive che comunque conferiscono il diritto alla detrazione.

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Definizione di soggetto passivo ai fini IVA

Uno dei principali presupposti IVA ai fini dell’imponibilità è quello soggettivo. Affinché l'imposta sul valore aggiunto sia applicabile è necessario che il soggetto che effettua la cessione di beni o la prestazione di servizi sia qualificato come soggetto passivo d'imposta. Con il termine soggetto passivo d'imposta si intende, in maniera generica, chiunque eserciti in modo indipendente un'attività economica.

Ed è da qui che parte l’Amministrazione finanziaria. Infatti, al fine di chiarire se spetta o meno il diritto alla detrazione e ai rimborsi IVA in caso di mancato esercizio dell'attività, l'Agenzia delle entrate con risposta n. 584 del 14 settembre 2021 ha richiamato l'art. 9, par. 1, della direttiva 2006/ 112/CE (Direttiva IVA) relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto, in base al quale si considera soggetto passivo chiunque eserciti, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un'attività economica. Tali condizioni risultano essere indipendenti dallo scopo e dai risultati ottenuti dalla medesima attività.

Ben più esplicita è la giurisprudenza della Corte di Giustizia, secondo cui le attività preparatorie devono essere considerate attività economiche ed è considerato soggetto passivo chiunque svolga atti preparatori.

Detrazione dell’IVA

A sancire il diritto alla detrazione dell’imposta da parte del soggetto passivo è l'articolo 168 della Direttiva IVA che, tuttavia, restringe tale circostanza nella misura in cui i beni e i servizi siano impiegati ai fini di operazioni soggette a imposta e con particolare riferimento, fra l'altro, all'IVA dovuta o assolta per i beni che gli sono o gli saranno resi da un altro soggetto passivo.

È, pertanto, l’acquisto di beni o di servizi da parte di un soggetto passivo che agisce come tale a determinare l’applicazione del sistema dell’IVA e, quindi, del sistema della detrazione.

Diversamente l’impiego dei beni o servizi, reale o previsto, determina solo l’entità della detrazione iniziale alla quale il soggetto passivo ha diritto e l’entità delle eventuali rettifiche durante i periodi successivi. Ciò, pertanto, non incide sulla nascita del diritto alla detrazione.

Quanto fin qui espresso, evidenzia due aspetti di rilevante importanza:

1. anche le attività preparatorie sono considerate attività economiche;
2. chiunque svolga atti preparatori è considerato soggetto passivo.

L’acquisto di beni o servizi da parte di un soggetto passivo che agisce come tale determina l’applicazione del sistema dell’IVA e, quindi, del sistema della detrazione.

Il diritto alla detrazione, una volta sorto, rimane acquisito anche se, successivamente l’attività economica prevista non è stata realizzata.

La disciplina nazionale in materia di detrazione e rimborso IVA, ispirandosi alla Direttiva comunitaria prevede che ai fini della determinazione dell’imposta dovuta, è detraibile dall’ammontare dell’imposta relativa alle operazioni effettuate, quello dell’imposta assolta o dovuta dal soggetto passivo o a lui addebitata a titolo di rivalsa in relazione ai beni ed ai servizi importati o acquistati nell’esercizio dell’impresa, arte o professione. Il diritto alla detrazione dell’imposta sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibile.

Qualora dalla dichiarazione annuale risulti un ammontare detraibile, aumentato delle somme versate mensilmente, superiore a quello dell’imposta relativa alle operazioni imponibili, si ha diritto di computare l’importo dell’eccedenza in detrazione nell’anno successivo ovvero, al ricorrere di talune ipotesi e comunque nel caso di cessazione di attività, richiedere il rimborso.

Alla luce di quanto detto, il diritto alla detrazione sorge e può essere esercitato fin dal momento dell’acquisizione dei beni e dei servizi senza necessariamente dover attendere l’effettiva utilizzazione dei beni e dei servizi nella propria attività per stabilire se spetta e in quali termini il diritto alla detrazione. Ciò in quanto è sufficiente che i beni ed i servizi siano destinati ad essere utilizzati in operazioni che danno diritto alla detrazione. Naturalmente, deve trattarsi di una destinazione avvalorata oggettivamente dalla natura dei beni e dei servizi acquisiti rispetto all’attività concretamente esercitata.

La Cassazione, con sentenza del 3 ottobre 2018, n. 23994 ha stabilito che ai fini della detraibilità dell’imposta assolta sugli acquisti di beni e sulle operazioni passive occorre accertarne l’effettiva inerenza rispetto alle finalità imprenditoriali, senza che sia tuttavia richiesto il concreto svolgimento dell’attività di impresa, potendo la detrazione dell’imposta spettare anche in assenza di operazioni attive, con riguardo alle attività di carattere preparatorio purché finalizzate alla costituzione delle condizioni di inizio effettivo dell’attività tipica.

Rimborso IVA

Entrando più nel dettaglio della faccenda che ha portato l’Agenzia delle entrate a formulare la propria risposta, si rileva che un soggetto, in qualità di conduttore, ha stipulato un contratto di locazione di un immobile ad uso alberghiero. Il contratto prevedeva da parte del locatore una serie di operazioni di ristrutturazione e di riqualificazione dell’albergo. A titolo di rimborso dei costi che il locatore avrebbe dovuto sostenere, il conduttore ha versato un milione di euro maggiorato di IVA al 22% ricevendo in cambio una garanzia bancaria a prima richiesta fino ad un milione di euro a copertura del rischio di restituzione della somma in caso di mancato rispetto del termine di consegna dell’immobile.

I termini di consegna dell’immobile, tuttavia, non sono stati rispettati con la conseguenza che il contratto è stato risolto. Ciò ha dato avvio al rimborso da parte della banca di un milione di euro. L’impossibilità di avviare l’attività alberghiere presso l'immobile oggetto del contratto di locazione ha indotto la società a valutare la messa in liquidazione volontaria.

Alla luce dei fatti è sorto il dubbio se l’eccedenza IVA a credito maturata di 240mila euro poteva essere richiesta a rimborso ai sensi dell’art. 30 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (Decreto IVA) per effetto della cessazione di attività.

L’Agenzia delle entrate ha ritenuto sussistente, in linea di principio, il diritto al rimborso dell’eccedenza dell’IVA assolta ed effettivamente dovuta sugli acquisti propedeutici all’avvio dell’attività alberghiera. Ciò, nel presupposto dell’effettiva connessione degli acquisti con l’espletamento della progettata attività alberghiera e delle conseguenti operazioni attive imponibili o operazioni attive che comunque, ai sensi dell’art. 19 del Decreto IVA, conferiscono il diritto alla detrazione.

Il diritto al rimborso dell’imposta versata in sede di rivalsa deve, invece, ritenersi escluso in caso di restituzione, anche per effetto dell’escussione di garanzia bancaria.

Per avere ampia esposizione del tema inerente al rimborso dell’IVA puoi leggere il libro intitolato Guida al rimborso dell'IVA. Il testo espone la disciplina comunitaria e nazionale del rimborso dell’imposta e ne descrive la normativa vigente (requisiti, rimborso IVA trimestrale, rimborso IVA annuale, richiesta rimborso IVA e presentazione dell’istanza; rimborso IVA aliquota media assenza di operazioni attive). Conduce il lettore nella completa comprensione del processo di rimborso dell’imposta e della procedura riguardante i rimborsi superiori a 30mila euro (fideiussione rimborso IVA e visto di conformità) e in caso di soggetti cd. a rischio.